A não cumulatividade plena e a neutralidade foram grandes promessas da reforma tributária, plasmadas no artigo 156-A, § 1°, da Constituição. Esses princípios, no entanto, são ameaçados pela regra segundo a qual a isenção e a imunidade redundam na anulação dos créditos relativos às operações anteriores (artigo 156-A, § 7°, II, da CF). A quebra da cadeia creditícia precisa ser repensada.
Spacca…
A apropriação de créditos constitui o cerne de qualquer Imposto sobre o Valor Agregado (IVA) porque garante que a tributação incida apenas sobre o valor adicionado ao bem ou serviço por cada elo da circulação. O princípio da não cumulatividade certifica que o contribuinte possa compensar o imposto devido com os créditos relativos ao montante cobrado sobre todas as operações em que figure como adquirente, reservadas as consideradas de uso ou consumo pessoal (artigo 156-A, § 1°, VIII, da CF). Assim, anula-se a incidência em cascata do IBS e da CBS por meio da técnica de imposto contra imposto.
Na medida em que o consumidor final arcará com o ônus tributário incidente sobre a cadeia, o princípio da neutralidade determina que o IBS e a CBS devem evitar alterações nas decisões de consumo e na organização econômica, nos termos do artigo 2° da Lei Complementar (LC) n° 214/2025. Logo, atividades semelhantes devem se sujeitar a tributação análoga, ideal decorrente da isonomia tributária (artigo 150, II, da CF).
A LC n° 214/2025, em seu artigo 51, § 2°, por sua vez, assegura a manutenção dos créditos apenas em três hipóteses de imunidade: exportações; livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão; e serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita. O teor lacônico é patente.
Anulação de créditos tributários
Resguardadas as exceções, a regra geral é de anulação dos créditos relativos às operações anteriores, o que resulta em quebra integral do elo creditício sempre que, em uma etapa intermediária da corrente de circulação, houver uma operação isenta ou imune. Caso o contribuinte beneficiado pela medida desonerativa realize operação destinada ao consumidor final, o IBS e a CBS incidentes sobre todas as etapas precedentes se tornam custo indevido, dada a impossibilidade de seu aproveitamento creditício.
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A situação é ainda mais problemática quando esse contribuinte realiza operação destinada a outros fornecedores, que recolhem ambos os tributos. A anulação dos créditos relativos às operações anteriores constitui desincentivo econômico à aquisição de produtos de fornecedores isentos ou imunes, o que reflete tanto nas escolhas dos consumidores quanto na organização da atividade econômica, ao arrepio do princípio da neutralidade.
Ilustração numérica, com alíquota conjunta de 28% para o IBS e a CBS, evidencia as anomalias. Numa aquisição de bens ou serviços por um contribuinte, no valor de R$ 500, o ônus tributário de IBS e CBS incidentes sobre a operação será de R$ 140. Se realizar, em seguida, operação imune ou isenta destinada ao consumidor final no valor de R$ 700, o crédito de R$ 140 será anulado e se tornará custo de sua atividade.
Nesse cenário, o efeito prático da imunidade ou isenção se resume a reduzir a carga tributária incidente sobre a cadeia, na ordem de 28% do valor da operação destinada ao consumidor final, para 20%. Ou seja, a exclusão dos créditos frustra o potencial da desoneração de isenções e imunidades.
Contribuinte beneficiado por imunidade
Lado outro, se o contribuinte beneficiado pela imunidade ou isenção realizar operação destinada a outro fornecedor, eventual adquirente não obteria qualquer crédito. Na operação de aquisição de bens ou serviços pelo contribuinte no valor de R$ 300, o montante a ser recolhido de IBS e CBS seria de R$ 84. A subsequente operação isenta ou imune, no valor de R$ 500, além de não gerar qualquer crédito, anularia o referido crédito de R$ 84.
O adquirente, ao realizar o fornecimento do bem ou serviço ao consumidor final, por R$ 700, deverá recolher IBS e CBS na soma de R$ 196, sem poder se apropriar de qualquer crédito relativo às operações anteriores. A dinâmica cria o efeito em cascata da tributação em total distorção da não cumulatividade, porquanto o importe recolhido a título de IBS e CBS representará 40% (R$ 84 + R$ 196 = R$ 280) do valor da operação destinada ao consumidor final, ao contrário dos 28% esperados na ausência de qualquer isenção ou imunidade.
O panorama incrementa a carga tributária total incidente sobre as circulações quando uma de suas etapas foi beneficiada por imunidade ou isenção.
A sistemática difere nas operações sujeitas à alíquota zero, em que são mantidos os créditos relativos às operações anteriores (artigo 52 da LC n° 214/2025). Seu regime jurídico, em paradoxo, pode ser mais benéfico do que aquele atribuído às imunidades e isenções, malgrado o objetivo comum das medidas: a desoneração de determinadas operações.
Enfraquecimento do IVA brasileiro
A penalização dos créditos oriundos de operações isentas ou imunes enfraquece o IVA brasileiro, haja vista sua desarmonia com os princípios da não cumulatividade e da neutralidade, bem como com o objetivo de desoneração dessas medidas. À luz desses princípios, a regra inserta no artigo 156-A, § 7°, II, da CF, é frágil ante os imperativos de justiça fiscal. Mais desamparada se manifesta a timidez do artigo 51, § 2°, da LC n° 214/2025, ao afastar a anulação dos créditos relativos às operações anteriores somente para três hipóteses de imunidade.
O post Assimetrias na cadeia creditícia do IBS e da CBS persistem para imunidades e isenções apareceu primeiro em Consultor Jurídico.
