A suspensão da exigibilidade de tributos federais incidentes sobre operações de importação pode produzir reflexos que ultrapassam a esfera tributária da União. Quando, após o desembaraço aduaneiro, a Receita Federal passa a exigir valores anteriormente suspensos, surge uma questão relevante para as administrações tributárias estaduais: em que medida essa exigência posterior pode repercutir na base de cálculo do ICMS-Importação?
A questão merece atenção porque a suspensão temporária da exigibilidade de um tributo federal na importação não se confunde, necessariamente, com sua isenção, não incidência ou exclusão definitiva da obrigação tributária estadual. Entretanto, a identificação de seus efeitos sobre o imposto estadual exige o exame da legislação aplicável, da natureza dos valores exigidos e das circunstâncias que determinaram a cobrança posterior.
A composição da base de cálculo do ICMS-Importação
A Constituição da República Federativa do Brasil, em seu artigo 155, inciso II, atribui aos estados e ao Distrito Federal competência para instituir o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS). No âmbito das importações, a incidência do imposto alcança a entrada de mercadoria ou bem proveniente do exterior, observados os requisitos constitucionais e legais.
A Lei Complementar nº 87/1996, conhecida como Lei Kandir, disciplina a matéria e estabelece, no artigo 13, inciso V, que a base de cálculo do ICMS na importação corresponde à soma do valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, do Imposto de Importação, do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários (IOF), e de quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras.
As legislações estaduais seguem a mesma regra. A paraense, por sua vez, contempla regra correspondente no artigo 15, inciso V, da Lei Estadual nº 5.530/1989.
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A amplitude da expressão legal relativa a outros impostos, taxas e contribuições exige que a composição da base de cálculo seja examinada de acordo com a natureza jurídica dos valores vinculados à operação de importação. Não basta, portanto, considerar exclusivamente os montantes recolhidos no momento do desembaraço aduaneiro, sem avaliar o tratamento jurídico conferido aos demais valores relacionados à operação.
Isso não significa, contudo, que todo tributo federal exigido posteriormente deva ser automaticamente incorporado à base de cálculo do ICMS. É necessário verificar se a parcela se enquadra nas hipóteses previstas na legislação estadual e complementar, bem como se há fundamento jurídico para a revisão da apuração original.
Suspensão da exigibilidade não se confunde com desoneração definitiva
A distinção entre suspensão da exigibilidade, isenção e não incidência é essencial para compreender os possíveis efeitos tributários de determinadas operações de importação.
A suspensão da exigibilidade impede temporariamente a cobrança do crédito tributário nas hipóteses legalmente previstas, sem representar, por si só, a extinção do crédito. O artigo 151 do Código Tributário Nacional estabelece as hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, entre as quais se encontram o parcelamento, o depósito integral e as reclamações e os recursos administrativos, nos termos da legislação aplicável.
Nos regimes aduaneiros especiais, a suspensão pode estar vinculada ao cumprimento de condições específicas, como destinação determinada dos bens, utilização em atividades previamente estabelecidas ou observância de prazos e obrigações acessórias.
O descumprimento dessas condições pode ocasionar a exigência dos tributos federais suspensos, acrescidos dos encargos legalmente cabíveis. Nessa hipótese, a cobrança posterior demanda uma análise individualizada de seus efeitos sobre a tributação estadual.
A exigência federal superveniente pode revelar que determinados valores, relacionados à operação de importação, passaram a ser cobrados em razão da ocorrência de um evento posterior. A repercussão dessa circunstância na base de cálculo do ICMS, entretanto, depende do regime jurídico aplicável e da relação entre os valores exigidos e os critérios legais de apuração do imposto estadual.
A exigência posterior e a possibilidade de complementação do ICMS
Quando a Receita Federal exige, após o desembaraço aduaneiro, tributos anteriormente suspensos, a administração tributária estadual deve examinar se os valores correspondentes deveriam ter integrado a base de cálculo do ICMS-Importação e se a apuração original precisa ser revista.
A análise deve considerar, entre outros aspectos, o fundamento legal da suspensão, as condições estabelecidas para sua manutenção, o motivo da exigência posterior, a natureza dos tributos cobrados e o tratamento conferido à operação pela legislação estadual.
É necessário distinguir, nesse contexto, duas situações.
A primeira ocorre quando a cobrança posterior decorre do descumprimento de condições de um regime suspensivo, com exigência de tributos relacionados à própria operação de importação. Nessa hipótese, deve-se investigar se os valores exigidos se enquadram na composição da base de cálculo prevista no artigo 13, inciso V, da Lei Complementar nº 87/1996.
A segunda envolve situações em que a cobrança federal decorre de circunstâncias que não autorizam, necessariamente, a revisão da base de cálculo estadual, seja pela natureza específica da parcela exigida, seja pelas particularidades do regime jurídico aplicável.
A distinção é importante para evitar tanto a exclusão indevida de valores legalmente integrantes da base de cálculo quanto a ampliação da tributação estadual sem fundamento legal suficiente.
Caso se constate que determinada parcela deveria ter integrado a base de cálculo original e não foi considerada, deverá ser examinada a possibilidade de exigência complementar do ICMS, respeitados os critérios legais de apuração, o momento de ocorrência dos fatos juridicamente relevantes, as regras de lançamento e os prazos aplicáveis.
Também deverá ser observado o cálculo do imposto por dentro, uma vez que o montante do próprio ICMS integra sua base de cálculo, conforme a legislação pertinente.
O acompanhamento fiscal posterior ao desembaraço aduaneiro
A fiscalização concentrada exclusivamente no momento do desembaraço aduaneiro pode não identificar alterações posteriores na situação tributária de determinadas importações.
Por essa razão, o acompanhamento fiscal posterior constitui instrumento relevante de controle, especialmente nas operações submetidas a regimes que condicionam a suspensão dos tributos federais ao cumprimento de obrigações futuras.
A análise pode envolver o cruzamento de informações constantes das Declarações de Importação (DI) ou das Declarações Únicas de Importação (DUIMP), dos documentos relativos ao tratamento tributário concedido, dos atos posteriores da Receita Federal, dos comprovantes de recolhimento dos tributos federais e dos documentos utilizados pelo contribuinte para apurar o ICMS-Importação.
Também é pertinente verificar se houve retificação da declaração de importação, recolhimento complementar do imposto estadual ou emissão de documentação fiscal relacionada à regularização da operação.
Esse procedimento permite identificar situações em que a apuração original do ICMS possa demandar revisão, sem pressupor que toda exigência federal superveniente resulte, necessariamente, em diferença de imposto estadual.
Segurança jurídica e atuação coordenada das administrações tributárias
O tratamento tributário das importações submetidas a regimes suspensivos exige atenção à autonomia das obrigações tributárias federal e estadual. Embora relacionadas à mesma operação econômica, elas possuem fundamentos legais, hipóteses de incidência e procedimentos de constituição e cobrança próprios.
A exigência posterior de tributos federais constitui informação relevante para a fiscalização estadual, mas não substitui a análise da legislação do ICMS nem dispensa a demonstração dos pressupostos necessários à constituição de eventual crédito tributário complementar.
A atuação fiscal deve observar a legalidade, a motivação dos atos administrativos, o contraditório e a ampla defesa, além das regras relativas ao lançamento e à decadência. A identificação de uma diferença tributária deve estar amparada em elementos concretos da operação e na demonstração de que os valores exigidos se enquadram na base de cálculo legalmente estabelecida.
O acompanhamento das operações após o desembaraço, nesse cenário, pode contribuir para o aprimoramento dos controles fiscais, a uniformização dos procedimentos e a prevenção de divergências na apuração do imposto estadual.
Considerações finais
A suspensão da exigibilidade de tributos federais incidentes sobre a importação não deve ser confundida, automaticamente, com sua exclusão definitiva da base de cálculo do ICMS-Importação. Da mesma forma, a cobrança posterior desses tributos pela Receita Federal não implica, por si só, a obrigatoriedade de complementação do imposto estadual.
A solução exige a análise da natureza dos valores cobrados, do regime aduaneiro aplicável, do motivo da exigência posterior e das disposições da Lei Complementar nº 87/1996 e da legislação estadual pertinente.
Para as administrações tributárias estaduais, especialmente no contexto das importações submetidas a regimes suspensivos, o acompanhamento posterior ao desembaraço aduaneiro representa uma medida de controle relevante e aumento de arrecadação. Quando identificada a exigência de tributos federais potencialmente integrantes da base de cálculo do ICMS, cabe verificar se a apuração original observou os critérios legais e se existe fundamento para eventual complementação, respeitado o prazo decadencial.
A adoção de procedimentos de monitoramento e cruzamento de informações, aliada à análise jurídica individualizada de cada operação, permite conciliar a efetividade da fiscalização com a segurança jurídica e a estrita observância da legalidade tributária.
Referências normativas
Constituição da República Federativa do Brasil de 1988, artigo 155, inciso II.
Código Tributário Nacional, artigo 151.
Lei Complementar nº 87/1996, artigo 13, inciso V, e § 1º.
Lei Estadual do Pará nº 5.530/1989, artigo 15, inciso V.
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