“Proibida a entrada de veículos no parque.” A placa parece clara: carros não entram. Mas e a bicicleta? Uma ambulância? Com o exemplo, Herbert Hart mostra que toda regra tem um núcleo de certeza e uma zona de penumbra, onde alguém exerce poder de decisão [1].
O artigo 124, I, do Código Tributário Nacional (CTN) enfrenta o mesmo problema ao obrigar solidariamente “as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal”.
Sobre o “interesse comum”, há convergência no plano federal: precisa ser jurídico, e só pertencer a grupo não basta, como dizem o Superior Tribunal de Justiça [2] e a própria Receita Federal [3]. Estados e municípios podem seguir outro caminho, mas é outra conversa.
A penumbra que me importa aqui está na segunda parte da frase. O que é a “situação que constitua o fato gerador”? E quem decide o que entra nela? Sustento que essa escolha cabe à lei complementar e que a reforma tributária já mostrou como fazê-la.
Advérbios em diálogo institucional
Para essas perguntas, a Receita tem resposta, o Congresso a disputou e a chefia do Executivo vetou.
Segundo o PN Cosit 4/2018, o interesse pode estar no fato ou “na relação jurídica relacionada ao fato jurídico tributário”. Responde, assim, quem participou de ilícitos no negócio que originou o fato gerador, porque a situação estaria configurada indiretamente.
Pelo advérbio, o parecer leva ao artigo 124, I, três casos: (1) o grupo econômico irregular, por abuso da personalidade, (2) a evasão e a simulação e (3) o planejamento abusivo, que manipula o fato gerador. Fenômenos distintos, com tratamentos próprios, sob o mesmo rótulo.
Spacca…
O Congresso tentou reduzir a penumbra. A LC 236/2026, fruto do PLP 124/2022, daria ao inciso nova redação, alcançando as pessoas com “interesse jurídico comum” “e que tenham atuado diretamente na situação que constitua o fato gerador”. Positivaria a leitura do STJ e fecharia a porta do “indiretamente”.
Foi uma escolha deliberada. Na Câmara, o inciso chegou a incluir quem tivesse “praticado atos com abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial”. O Senado rejeitou a mudança por misturar fundamentos distintos [4]. O artigo 124 trata da participação conjunta na relação tributária, e o abuso remete à desconsideração do artigo 50 do Código Civil. O Congresso discutiu e recusou o que o parecer faz com o abuso.
O dispositivo foi vetado por interesse público, não por inconstitucionalidade: a atuação direta prejudicaria a responsabilização de grupos. Caiu também a apuração prévia, administrativa ou judicial, para responsabilizar terceiros (artigo 142, § 4º, na redação aprovada). Assim, o Veto 48/2026 reabriu a porta que o Congresso decidira fechar e retirou o procedimento que a protegeria.
Ele tranca a pauta do Congresso desde 8 de outubro. Seja qual for o resultado, veto não é interpretação autêntica, e o artigo 124, I continua a dizer o que dizia. O veto preserva não um sentido do texto, mas uma margem para quem o aplica.
Penumbra tem borda
Texto aberto é delegação silenciosa. De bicicleta, presumo, pelo bom senso, que posso entrar no parque. Quando a lei não dá critério, o aplicador escolhe o seu.
Em matéria tributária, essa delegação tem limites. A Constituição reserva à lei complementar as normas gerais sobre obrigação tributária (artigo 146, III, “b”), e o CTN, à lei a definição do sujeito passivo (artigo 97, III). A Receita sustenta que apenas interpreta o artigo 124, I. Mas, se o estende além do texto, é o parecer, e não a lei, quem define quem paga. Tudo depende de onde termina a penumbra.
A meu ver, a borda está no próprio texto [5]. Uma relação jurídica relacionada à situação que constitui o fato gerador não é a própria situação, que é o fato imponível. Quem o realiza conjuntamente tem interesse jurídico comum. Quem apenas se relaciona com ele, por mais censurável que seja, está em outro lugar.
Esse outro lugar é a desconsideração da personalidade jurídica. Preencher a “situação que constitua o fato gerador” com o abuso da personalidade não é escolher um sentido possível. É levar para a solidariedade um instituto de outra natureza, que o CTN não previu. A solidariedade gradua a responsabilidade de quem já está no polo passivo. A desconsideração alcança o patrimônio de quem não está. O STF já disse que nem a lei ordinária pode alargar a responsabilidade além do CTN [6]. Menos ainda um parecer.
Abuso tem endereço
A intenção da Receita é compreensível. Ninguém deve abusar de sociedades para fugir do tributo. Mas os instrumentos existem, só que fora do artigo 124, I.
Se uma empresa de fachada esconde quem realizou o fato gerador, há simulação, e o lançamento alcança o verdadeiro contribuinte (CTN, artigo 149, VII), com o artigo 124, I em seu campo próprio. O parágrafo único do artigo 116 segue a mesma lógica, de requalificar atos, não personalidades, mas depende de lei procedimental, tema que tratei em 2022 [7]. Se uma empresa recebe o patrimônio ou o negócio de outra, responde como sucessora (CTN, artigos 132 e 133). Havendo confusão patrimonial ou desvio de finalidade, a via é, em regra, o artigo 50 do Código Civil, com IDPJ e a prova que ele exige. Administradores podem ainda responder pessoalmente (CTN, artigos 135 e 137), com risco penal.
O abuso não fica sem resposta. Fica sem atalho.
Explicação sem justificativa
Quando quis dar ao Fisco uma via contra o abuso sem o Judiciário, o legislador a escreveu. O artigo 24, V, “b”, da LC 214/2025 torna solidário, no IBS e na CBS, quem concorre para o descumprimento de obrigações por “abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial”. E o §3º afasta a solidariedade pela mera existência de grupo econômico.
É uma boa solução. Toma os parâmetros do artigo 50 do Código Civil, define a conduta e exclui o mero grupo, evitando que Receita e Comitê Gestor do IBS divirjam sobre o mesmo fato. Ali, um critério aberto contrariaria a intenção de harmonizar.
Há quem veja pouca contribuição no artigo 24, por repetir o artigo 50 do Código Civil [8]. Eu vejo algo de novo. O artigo 50 é aplicado pelo juiz. O artigo 24 dá ao Fisco, já no lançamento, uma via contra o abuso, com parâmetros em lei complementar. A novidade não está no critério, mas em quem o aplica e quando.
Mais do que uma concessão ao Fisco, a regra é uma garantia para o contribuinte. Primeiro, dá previsibilidade. Com o artigo 124, I aberto, cada administração usa seu critério e o contribuinte precisa contestar em juízo a base normativa da cobrança. Com o artigo 24, a regra do jogo está escrita. Segundo, não permite autuações infundadas: o Fisco precisará reunir elementos de desvio de finalidade ou confusão patrimonial para motivar o lançamento, impugnável antes da cobrança. O ônus da prova fica delimitado e o contraditório vem antes da constrição.
Nos demais tributos, o artigo 124, I segue aberto. Nas contribuições previdenciárias, o caminho foi outro. Em junho, a Portaria MF 1.785/2026 deu efeito vinculante à Súmula Carf 210, que torna solidárias empresas de grupo econômico de qualquer natureza por essas contribuições, sem enquadramento no artigo 124, I (tese controversa por reserva de lei complementar).
Ora, a razão do artigo 24, de harmonizar, vale para todo o sistema. O CTN é norma geral nacional para que União, estados e municípios não tenham, cada um, seu conceito de sujeito passivo. A assimetria tem explicação, mas não justificativa.
Um grupo fica sujeito a ao menos três parâmetros de responsabilização: (1) critério fechado na LC 214, para IBS/CBS, (2) critério amplo, fixado em lei ordinária, nas previdenciárias, e (3) critério aberto no CTN, fechado por parecer, para outros tributos federais. Isso sem contar estados e municípios. O que os separa não é a natureza do tributo, mas quanto a lei deixou para o Executivo decidir.
Modelo já existe
O artigo 24 não interpreta o artigo 124, I. É hipótese do inciso II, solidariedade designada por lei complementar, e confirma que o abuso exige previsão própria. Onde falta, o abuso segue sem atalho.
No parque de Hart, alguém sempre terá de decidir se a bicicleta entra. Em matéria de responsabilidade tributária, a Constituição já disse que é a lei complementar. A LC 214 tem um bom desenho para um objeto limitado. Deveria ser a regra geral. O texto que falta ao CTN já foi escrito, só que no lugar errado.
Referências
[1] HART, H. L. A. Positivism and the separation of law and morals. Harvard Law Review, v. 71, n. 4, p. 593-629, 1958.
[2] BRASIL. Superior Tribunal de Justiça (1. Turma). Recurso Especial 1.775.269/PR. Relator: Min. Gurgel de Faria. Julgado em 21 fev. 2019. DJe, 1 mar. 2019.
[3] BRASIL. Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil. Parecer Normativo Cosit nº 4, de 10 de dezembro de 2018. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 12 dez. 2018.
[4] BRASIL. Senado Federal. Parecer nº 138, de 2026-PLEN/SF. De Plenário, em substituição às comissões, sobre o Projeto de Lei Complementar nº 124, de 2022. Relator: Senador Efraim Filho. Brasília, DF, 2026.
[5] RIBEIRO, Ricardo Lodi; JUNGER, Tatiana. Responsabilidade tributária de grupos econômicos. Revista Fórum de Direito Tributário – RFDT, Belo Horizonte, ano 18, n. 105, p. 25-51, maio/jun. 2020.
[6] BRASIL. Supremo Tribunal Federal (Tribunal Pleno). Recurso Extraordinário 562.276/PR. Relatora: Min. Ellen Gracie. Julgado em 3 nov. 2010. DJe, 10 fev. 2011.
[7] JUNGER, Tatiana; REZENDE, João Pedro Quintanilha. Desconsideração de planejamentos tributários. Consultor Jurídico, São Paulo, 29 abr. 2022. Disponível aqui.
[8] TERLIZZI, Luigi. A reforma tributária e o efeito placebo sobre grupos econômicos. JOTA, Brasília, 8 out. 2025. Disponível aqui.
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