A Lei Complementar (LC) 236/2026 é a alteração mais significativa do Código Tributário Nacional desde a sua promulgação, em 1966, trazendo relevantes mudanças na relação fisco-contribuinte. De um modo geral a lei é boa e se propõe a estabilizar vários pontos de insegurança. Avançou até um pouco mais do que próprio Código de Defesa do Contribuinte, que trouxe muito mais regras para proteção da administração tributária do que do contribuinte.
Nossa análise examina criticamente a redação do inciso X do artigo 151, seus impactos práticos sobre o Cadin e protesto de CDAs, além da correlação com o Tema 1.263 do Superior Tribunal de Justiça, ainda pendente de julgamento.
A lei tem pouco mais de um mês, o Veto 48/2026 ainda aguarda deliberação do Congresso Nacional, e boa parte dos pontos nervosos adiante comentados ainda serão testados e discutidos pela doutrina e pelos tribunais.
O inciso X do artigo 151 do CTN
Condições
O novo inciso tem a seguinte redação: “a aceitação, pelo credor, nos termos da regulamentação estabelecida pelos órgãos de cobrança judicial dos créditos tributários, de apólice de seguro garantia ou de carta de fiança bancária oferecidas em execução fiscal, inclusive quando convencionadas por meio de negócio jurídico processual, enquanto estiverem em conformidade com as normas que regem sua aceitação e enquanto não caracterizada hipótese de sinistro”.
Como se vê, o inciso X impõe cinco condições cumulativas: (1) a aceitação pelo credor; (2) a observância da regulamentação dos órgãos de cobrança judicial; (3) o oferecimento em execução fiscal; (4) a conformidade contínua da garantia com as normas que regem sua aceitação; (5) a inexistência de sinistro.
A nosso ver, o primeiro ponto é o mais sensível e andou mal o legislador ao atribuir à parte que será “prejudicada” (porque não vai ter mais o depósito como única forma de garantia para suspender exigibilidade) a principal condição para que o seguro produza efeitos de suspensão da exigibilidade. Seria melhor que a condição fosse “a aceitação” pelo juízo da execução, já que este é o guardião e destinatário da garantia e que a condição material também colocada foi que seja oferecida em execução fiscal.
Spacca…
Nesse contexto, a leitura que entendemos correta é a de que a aceitação é ato vinculado. O próprio texto subordina a eficácia da garantia à conformidade com as “normas que regem sua aceitação”, remissão que só faz sentido se o exame do credor for de subsunção, e não de conveniência e discricionariedade das procuradorias. Os casos de recusa deverão ser motivados e fundados em critérios previstos na norma que estabelece os requisitos do seguro e fiança.
Ademais, como a garantia é oferecida nos autos da execução fiscal, a recusa será submetida ao controle do juiz da execução, a quem a Lei de Execução Fiscal já atribui a apreciação da garantia e de sua substituição, e quem dará a palavra final acerca da aceitação, necessidade de ajuste para adequação de requisitos ou rejeição. Afastando o juiz eventual óbice indevido posto pelo credor, o inciso X do artigo 151 produzirá o efeito de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, cabendo ao credor vigiar a conformidade contínua da garantia com as normas que regem sua aceitação e alertar o juízo em caso de sinistro.
A segunda condição descrita acima também chama a atenção. O inciso X remete à regulamentação dos órgãos de cobrança judicial, isto é, às procuradorias fazendárias de cada ente. No plano federal, a regulamentação antecede a lei. A Portaria PGFN 2.044/2024 disciplina o oferecimento e a aceitação do seguro garantia. Vale destacar que, em nossa prática, a PGFN tem sido justa e não se opõe quando o seguro/fiança está de acordo com a portaria. Ou seja, no âmbito federal não deve ser um problema.
No entanto, muitos estados e a grande maioria dos municípios não dispõem de regulamentação sobre seguro garantia e fiança. Nesses casos, nossa leitura é de que o ente omisso não pode invocar a própria inércia para negar eficácia ao inciso X do artigo 151. Os parâmetros federais podem funcionar como baliza integrativa, por analogia, pelo juiz da execução, ao menos enquanto durar a omissão.
O contrário também pode ocorrer. Ao expedir portarias e decretos regulando os requisitos do seguro/fiança, pode ocorrer de os regulamentos locais exigirem requisitos desproporcionais ou impossíveis de serem atendidos pelas seguradoras (por exemplo: acréscimo de 50%), o que certamente deve ser sopesado e afastado pelo juiz da execução com base na proporcionalidade e razoabilidade.
Sobre a terceira condição acima, de que a garantia precisa ser oferecida em execução fiscal, entendemos que o legislador andou bem. Há algumas implicações práticas que merecem comentários.
Como se sabe, sempre há descompasso entre a constituição definitiva do crédito que, imediatamente a notificação do contribuinte, passa a ser exigível para fins de CND e o ajuizamento da execução fiscal, de modo que os contribuintes têm que lançar mão da tutela cautelar antecedente para antecipar a garantia da futura execução fiscal. Se já nesse momento o seguro garantia e a fiança operassem a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, a execução fiscal jamais poderia ser ajuizada, pois a CDA que a aparelha iria carecer do atributo da exigibilidade. Haveria, portanto, um limbo em que o crédito ficaria “congelado”, salvo no caso que o contribuinte optasse por seguir com a anulatória do débito.
Ao condicionar que a suspensão da exigibilidade tenha como condição o oferecimento da garantia nos autos da execução fiscal, o legislador evita que o limbo ocorra e que a garantia convirja no mesmo processo em que o crédito está sendo cobrado.
Na prática, como o descompasso entre exigibilidade do crédito e inscrição em dívida ativa/ajuizamento da execução vai continuar existindo, entendemos que permanece o contribuinte com o direito de antecipar a garantia para fins de CND/CPD-EN mediante ação autônoma, sem suspensão da exigibilidade, evitando perecimento do direito, cf. fixado pelo STJ no Tema 237. Após o ajuizamento da execução correlata, poderá migrar a garantia para a execução fiscal, momento em que, cumpridos os requisitos e aceita, passará agora a estar turbinada com a suspensão da exigibilidade, nos termos do artigo 151, X, do CTN.
Ao menos a redação nova do artigo 201 dada pela LC 236 fixou prazos para inscrição do débito em Dívida Ativa, sendo 90 dias úteis, podendo ser ampliado em até 120 para contribuintes de maior índice de conformidade, e reduzido para 60 dias úteis para aqueles com histórico de baixo recolhimento espontâneo.
O inciso X também inaugura uma perspectiva negocial quando menciona expressamente as garantias “convencionadas por meio de negócio jurídico processual”. Nos parece contraditório que a garantia possa ser objeto de convenção entre Fazenda e contribuinte e, por consequência, que os critérios possam ser pactuados previamente, mas, ao mesmo tempo, a convenção não dispensar as demais condições do inciso, especialmente no que se refere aos “termos da regulamentação estabelecida pelos órgãos de cobrança judicial” e “em conformidade com as normas que regem sua aceitação”. A ver como isso irá se operar na prática.
Por fim, a última condição de “enquanto estiverem em conformidade com as normas que regem sua aceitação e enquanto não caracterizada hipótese de sinistro”, exigirá do contribuinte e das seguradoras uma gestão ativa da garantia, com acompanhamento de vencimentos, endossos e atualização de valores.
Como a cessação do efeito suspensivo afeta diretamente a esfera do contribuinte, entendemos que o sinistro não pode ser declarado unilateralmente pela Fazenda, sendo indispensável que se observe contraditório e se submeta ao controle do juízo da execução, até porque a LEF veda a liquidação antecipada da garantia antes do trânsito em julgado.
A celeuma do Cadin e protesto
Ainda que pelas premissas erradas, prevaleceu no STJ que seguro garantia e fiança bancária não suspendem a exigibilidade do crédito tributário e não impedem, por si só, o protesto da CDA ou a inscrição no Cadin. O argumento de base é que o seguro e a fiança não estavam no artigo 151.
Esse entendimento vem causando diversos transtornos para os contribuintes, pois: (1) apesar de solventes e em plena condição de garantia do crédito, obtém a certidão de regularidade mas, por outro lado, permanecem protestados e negativados; (2) o protesto caiu nas graças do Fisco e o que era para ser hipótese excepcional e método alternativo de cobrança (débitos pequenos que não justificam o ajuizamento de execução fiscal, por exemplo), passou a ser instrumento de coerção indireta para forçar que o contribuinte faça o depósito judicial ou desista da briga. Infelizmente, com consentimento do STF e de boa parte dos tribunais.
Foi então afetado o Tema 1.263 pelo STJ para definir se a oferta de seguro garantia tem o efeito de obstar o encaminhamento do título a protesto e a inscrição do débito tributário no Cadin, mas sem julgamento desde 2024.
A LC 236 trouxe uma resposta legislativa para o problema, pois o seguro e a fiança passam a suspender a exigibilidade do débito protestado ou anotado nos órgãos de proteção ao crédito (Cadin, Serasa, etc.).
No âmbito federal, a Lei 10.522 prevê duas hipóteses alternativas de suspensão do registro no Cadin: o ajuizamento de ação para discutir a natureza ou o valor da obrigação, com garantia idônea e suficiente, e a suspensão da exigibilidade do crédito nos termos da lei. A jurisprudência do STJ exigia, para a primeira hipótese, a presença cumulativa da ação e da garantia. Com o inciso X, a garantia aceita em execução fiscal desloca o caso para a segunda hipótese: suspensa a exigibilidade, o registro deve ser suspenso.
Nos estados e municípios, a solução dependerá da legislação de cada cadastro local, mas a técnica é a mesma. A Fazenda que mantiver o registro após a aceitação da garantia cobrará indiretamente e ilegalmente crédito com exigibilidade suspensa.
Mesma situação para o protesto, cuja Lei 9.492 define como sendo ato formal e solene pelo qual se prova a inadimplência e o descumprimento de obrigação originada em títulos e outros documentos de dívida. Ou seja, o protesto pressupõe título exigível. Com a exigibilidade suspensa pelo inciso X, não há fundamento para protestos do crédito garantido.
A LC 236 não resolve tudo e o Tema 1.263 pelo STJ não perdeu inteiramente seu objeto. Isso porque o protesto é da CDA e ocorre, não raras vezes, antes do ajuizamento da execução. Por sua vez, o inciso X só opera depois do ajuizamento da execução fiscal correlata, pois é condição. Há ainda os débitos que vão a protesto e não são ajuizados em razão do valor. Nessas hipóteses, o inciso X do artigo 151 não vai ajudar e a resposta continua dependendo do Tema 1.263 e do STJ.
Direito intertemporal
Para as garantias aceitas e em conformidade em execuções fiscais antes da vigência da LC 236, entendemos que passam a produzir o efeito suspensivo do inciso X do artigo 151 impondo a sustação dos efeitos de protestos e registros a partir de então.
A teoria geral distingue os fatos jurídicos instantâneos, que se esgotam quando ocorrem, das situações jurídicas de trato continuado, que se prolongam no tempo e se renovam enquanto subsistem seus pressupostos. A suspensão do inciso X descreve um estado jurídico e não um ato instantâneo. O STJ já aplicou essa mesma lógica e firmou que a norma tinha cunho processual e aplicabilidade imediata aos processos em curso quando a Lei 13.043/2014 passou a prever expressamente a fiança bancária e o seguro garantia no artigo 9º, II, da LEF.
O novo § 2º do artigo 201 do CTN também fixa que é direito do contribuinte e dever da Fazenda o controle de legalidade da inscrição quanto à certeza, à liquidez e à exigibilidade do título executivo, “a qualquer tempo, de ofício ou a requerimento”.
Como a exigibilidade é aferida no presente, a superveniência da suspensão pelo inciso X do artigo 151 se amolda a essa situação e, na prática, o contribuinte com garantia já perfectibilizada em execução fiscal pode requerer o reconhecimento da suspensão e a adoção das providências de sustação dos efeitos do protesto e de suspensão do registro no Cadin, se for o caso.
Considerações finais
No conjunto, a LC 236/2026 avança de forma consistente na organização processual, na consensualidade e na nacionalização de garantias mínimas. Ao atribuir ao seguro garantia e a fiança bancária o status de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, o legislador não só melhorou o ambiente de segurança jurídica para fisco e contribuintes, como também irá assegurar a diminuição do litígio em torno das garantias e dos meios indiretos de cobrança, contribuindo para uma melhor racionalização do sistema. Vamos entender e acompanhar os efeitos práticos discutidos acima, com o entusiasmo da mudança, mas sem esquecer a prudência que a matéria tributária sempre recomenda até a acomodação das novas normas.
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